Estimados amigos y clientes:
Queremos advertir sobre un posible problema que se puede presentar en el tratamiento tributario del pago de Depósitos Convenidos acordados por el empleador en favor de algunos trabajadores, los cuales si bien pueden estar respaldados en un contrato individual, no son entregados con un criterio universal que favorezca a todos los trabajadores de la empresa o cumpliendo un contrato o convenio colectivo: serían gasto rechazado afecto hoy al 40% de impuesto único.
Ya les hemos comentado que el pago de un “bono de remuneraciones” no puede confundirse con el aporte del empleador a un Depósito Convenido, ya que en el primer caso estamos frente a una remuneración y en el segundo estamos frente a un “aporte” que no tiene tal calidad para todos los efectos y deben ser tratados como conceptos diferentes. Es más, el trabajador puede argumentar, en caso de un despido, que el empleador le adeuda la remuneración ya que el aporte es otro acuerdo diferente. Adicionalmente, la Superintendencia de Pensiones ya dictaminó que no es posible “traspasar un bono a un depósito convenido”, aunque en algunos casos la publicidad de algunos agentes induce a error.
Pero ahora el tema es diferente, ya que el Servicio de Impuestos Internos estaría buscando los casos de pagos de Depósitos Convenidos acordados con algunos trabajadores, para verificar si ello es en cumplimiento de un contrato o convenio colectivo o se han entregado en forma individual, sin un criterio universal a todos los trabajares (por ejemplo, pagar un aporte de un monto determinado a todos los trabajadores que cumplan xx años). Si el beneficio se entrega sólo a ciertos trabajadores, la situación puede dar pie a un rechazo del pago, considerando que no es un gasto necesario para producir la renta, basado en una postura definida por la Corte Suprema en fallos que datan del año 2015 y que han revertido el criterio de los tribunales menores por considerar que “no se cumple el requisito de la necesidad del gasto para generar la renta afecta a impuesto”.
Lo que en forma general se consideraba era que los Depósitos Convenidos no tenían límite y estaban abiertos al tratamiento de ser un gasto obligatorio, considerando que se requería de un acuerdo entre el trabajador y el empleador, donde también participa en tercero que es la entidad administradora (AFP, compañía de seguros, banco, etc.), que dejaba como un gasto “obligatorio” el monto pagado, sin importar su frecuencia y monto. Posteriormente, a partir del año 2011, se normó que tales depósitos tienen un tope de 900 UF por año para no ser considerados como remuneración, por lo que el exceso sobre dicha cantidad es una remuneración afecta al impuesto Único de Segunda Categoría para el trabajador. http://www.sii.cl/documentos/circulares/2010/circu63.htm
Esto también estaba amparado por algunos dictámenes de tribunales de Primera instancia, como lo que concluye el Tribunal Tributario y Aduanero de la Región del Bío Bío, en la sentencia del 30.12.2014, RIT GR-10-00083-2012 que está publicado en http://www.sii.cl/pagina/jurisprudencia/judicial/2015/tta/jj3879.htm y que se pronunciaba sobre el caso de un depósito convenido acordado entre la empresa empleadora con un solo empleado que era el accionista mayoritario de ésta, que en lo medular expresa:
TRIGÉSIMO SEGUNDO: Que de igual modo, lo pretendido por la parte reclamada es que este tribunal interprete una interpretación dado por su mismo superior jerárquico, en este caso el Director Nacional del Servicio de Impuestos Internos, situación que se escapa a toda lógica. Y más aún, este oficio aporta todos los antecedentes que permitieron al contribuyente aventurarse en adoptar el criterio sustentado en este. Dado que al firmarse el Oficio 3.007 de 1996, este nunca mencionó que el convenio debía ser colectivo, requisito que la parte reclamada exige para que sea “gasto necesario para producir la renta”, simplemente se limitó a señalar que en la medida que exista una obligación de pago pactada en un contrato o convenio de trabajo, tales cantidades constituyen un gasto necesario; los que nos invita a convocar al artículo 19 de su Código Civil, que establece que “Cuando el sentido de la ley es claro, no se desatenderá su tenor literal a pretexto de consultar su espíritu”.
Es evidente que el beneficiario del depósito convenido, debe contar con el cumplimiento de ciertos requisitos que faciliten tener derecho a esta franquicia tributaria y estos requisitos fueron plasmados en el oficio en comento firmado por don Javier Etcheverry C., a la sazón Director Nacional de Servicio de Impuestos Internos, por lo que los intervinientes que depusieron en la causa manifestaron entre otras precisiones que, antes de efectuar el depósito convenido en forma previa a tomar la decisión cuestionada se revisó el oficio tantas veces citado.
TRIGÉSIMO TERCERO: Que, acorde con los fundamentos de la pretensión del reclamante, huelga mayor comentario en torno a las personas beneficiarias de los desembolsos cuestionados, sin perjuicio de dejar establecido que tiene la calidad de trabajadores, lo que se acreditó con la existencia de los contrato de trabajo y de los convenios de trabajo que se refiere a los depósitos convenidos.
TRIGÉSIMO CUARTO: Que, de acuerdo a la normativa aludida y por los motivos expuestos, resulta forzoso concluir que los convenios de trabajos eran de carácter obligatorio, al estar firmado por las partes, tanto empleadoras como las trabajadoras. En este sentido, y sólo a mayor abundamiento, cabe hacer presente que la señalada calidad de trabajadoras de ésta últimas, no fueron reprochadas por el Servicio del Impuestos Internos, ni tampoco se allegaron probanzas que permitieren concluir en un sentido distinto al que se ha hecho en este fallo; circunstancia que, al mismo tiempo, permite dar por cumplidos los requisitos exigidos por el legislador para otorgar pleno reconocimiento al depósito convenido de marras como un gasto necesario para producir la renta.
Sin embargo, esto ha seguido siendo analizado por el ente fiscalizador y también por los asesores, dado que los tribunales están cambiando de opinión en el sentido de requerir que para que un gasto sea aceptado, cuando hay situaciones particulares que no corresponde a la aplicación de un contrato o convenio colectivo, se debe probar que existe una aplicación con criterios uniformes y universales (esto aplicable al concepto de entrega voluntaria de beneficios). En ese contexto, los acuerdos privados no bastan para respaldar un gasto tributario, dado que no está demostrado que sean “necesarios” para generar la renta, aun cuando consten en contratos individuales, sino que debe demostrarse que ello obedece a una política de otorgamiento aplicable a toda la empresa, cuando se cumplan las condiciones definidas para la entrega del beneficio y no se trata de gastos asociados a un caso particular. Esto también es aplicable a la definición de bonos de remuneraciones, que deben justificarse de la misma forma.
El dictamen antes comentado fue apelado por el SII y la Corte de Apelaciones revirtió el fallo de primera instancia http://www.sii.cl/pagina/jurisprudencia/judicial/2015/renta/jj4108.htm, argumentando que la calidad que primaba era la de socio o dueño de la empresa y por ende se aplican las normas antielusivas que no permiten simular el retiro de utilidades como pagos por Depcon. El mismo SII al publicar la sentencia revocatoria hace el siguiente resumen:
“La Corte señaló que el concepto de “interés” que se discutió en autos, debía interpretarse de manera amplia, cuestión que, a su parecer, aparecía corroborada por la propia redacción de la norma, la que distingue, por un lado, entre accionistas y socios de sociedades, y por el otro, se refiere a “personas” que en general tengan interés en la sociedad o empresa.”
Siguiendo el mismo caso, la Corte Suprema ratifica el fallo de la Corte de Apelaciones y agrega un nuevo fundamento esencial al análisis, que está contenido en el considerando sexto de la sentencia de fecha 14.09.2015, causa N° 3705/2015 que falla un recurso de casación interpuesto por el contribuyente (lo remarcado es nuestro):
“Que, en esas condiciones, resulta posible apreciar que, siendo indiscutido que el gasto ha sido justificado fehacientemente, que corresponde al período en que se está determinando la renta, pertenece al giro de la empresa y no ha sido rebajado como costo directo, es posible advertir que la sentencia recurrida reduce el examen a la obligatoriedad del pago, cuestión que es distinta a la necesariedad tributaria del egreso, que, como se ha dicho, exige que inevitablemente el contribuyente haya debido incurrir en él para generar la renta líquida imponible que se pretende determinar.
Este aspecto es aquél que se echa de menos en el pago de los depósitos convenidos. En efecto, se trata de pagos cuantiosos realizados con la finalidad de aumentar los fondos de dos trabajadores destinados a solventar su futura pensión de vejez, conforme con las notas características dadas por el artículo 20 del Decreto Ley N° 3.500, circunstancia que, por sí sola, aleja dichos egresos de tal modo de los fines más inmediatos de la contribuyente y de la obligatoriedad del gasto en cuanto búsqueda de la obtención de la renta, que requiere la aportación de probanzas que permitan ligar la solución de este estipendio con la generación de mayores ingresos por parte de la sociedad reclamante, y que lleven a considerar que se trata de un gasto necesario. Sin embargo, los hechos del proceso, en la forma que han quedado establecidos, sólo logran contextualizar este gasto en cuanto emana del vínculo laboral de la contribuyente con dos de sus trabajadores, y por ende de su obligatoriedad al emanar de un acuerdo pactado por escrito, mas resulta claramente insuficiente para llevar esa obligatoriedad al plano tributario, pues ello requería demostrar su relación con la generación de las rentas de la sociedad. En esas condiciones, y conforme con los hechos del proceso, no resulta posible calificar los pagos por depósitos convenidos como un gasto necesario para producir la renta.” http://www.sii.cl/pagina/jurisprudencia/judicial/2014/renta/jj3581.htm
Por otra parte, el fallo de la Corte Suprema de fecha 14.09.2015, en la causa Rol 32114-2014 prácticamente repite los mismos argumentos para un caso de las mismas características. Este caso era favorable al contribuyente la primera y segunda instancia, lo que fue revocado por el dictamen de la Corte Suprema.
Conclusiones:
Hay un cambio en la línea de interpretación de la norma, pasando a ser mucho más estricta ya que le da importancia a la “necesidad del gasto”, más que a la obligatoriedad de éste, en cuyo caso quedan fuera de ser tratados como gastos aceptados todos aquellos conceptos que no cumplan el requerimiento de ser aportantes en la generación de la renta líquida. Esto será aplicable para situaciones como los depósitos convenidos (también aplicable por ejemplo a pagos de bonos de remuneraciones que no tengan una aplicación universal), que no cumplan los requisitos generales y específicos establecidos en el art. 31, pero considerando todos los elementos allí mencionados, no bastando acreditar algunos.
Por ello, los Depósitos Convenidos pactados en contratos individuales serán considerados como gastos rechazados, afectos a un 40%, cuando no cumplan con los requisitos de ser entregados a todos los trabajadores, con criterios de aplicación universal, dado que no están asociados a la generación de los ingresos tributables del empleador. Se supone que los valores aportados como Depósitos Convenidos a partir del año 2011 están dentro del tope de 900 UF por año, dado que el exceso se considera como una renta accesoria para el trabajador.
Revisen la situación particular de su empresa, no solo del año actual, sino de años anteriores (hasta el año 2016 la tasa del Impuesto Único del art. 21 de la Ley de la Renta es de un 35%).
Saludos,
